Jednym z rodzajów pozapłacowych świadczeń pracowniczych są świadczenia urlopowe wypłacane przez pracodawców spoza sfery budżetowej. Wypłata przedmiotowych świadczeń nie pozostaje podatkowo obojętna ani po stronie pracodawcy, ani pracownika.
Jako przychody ze stosunku pracy w art. 12 ust. 1 ustawy o pdof ustawodawca wymienił m.in. wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne. W konsekwencji również wypłacone pracownikowi świadczenie urlopowe stanowi taki przychód. Jego wartość nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego - nie mieści się bowiem w zakresie zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o pdof. Z przywołanego przepisu wynika, że wolna od podatku do kwoty 380 zł w skali roku jest wartość otrzymanych przez pracownika w związku z finansowaniem działalności socjalnej, o której mowa w przepisach o ZFŚS, m.in. świadczeń pieniężnych, sfinansowanych w całości ze środków tego funduszu. Z kolei działalność socjalna w rozumieniu przywołanych uregulowań to m.in. usługi świadczone przez pracodawców na rzecz m.in. różnych form wypoczynku (art. 2 pkt 1 ustawy o Zakładowym Funduszu Świadczeń Socjalnych - Dz. U. z 2015 r. poz. 111).
Pomimo tego, że świadczenia urlopowe zostały uregulowane przepisami o ZFŚS, nie mieszczą się w pojęciu działalności socjalnej, a ponadto nie są finansowane z tego Funduszu. Tym samym nie spełniają one kryteriów do zastosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 67, ani też w żadnym innym przepisie ustawy o pdof.
Cechą charakterystyczną wypłaty świadczenia urlopowego jest to, że zazwyczaj jej termin różni się od terminu wypłaty wynagrodzenia za pracę. Wówczas zaliczkę na podatek dochodowy za dany miesiąc należy ustalać od każdej dokonanej wypłaty w sposób narastający - czyli rozliczając każdą kolejną wypłatę, trzeba łączyć ją z wypłatami wcześniejszymi. Rozliczenie ostatniej wypłaty stanowi jednocześnie korektę wcześniej dokonanych rozliczeń. W ten sposób zaliczka na podatek jest ustalona od sumy wypłat dokonanych pracownikowi w danym miesiącu (więcej na temat rozliczania kilku wypłat pracowniczych w jednym miesiącu pisaliśmy w GP nr 21 z dnia 12.03.2015 r. na str. 13).
Z art. 23 ust. 1 pkt 42 ustawy o pdof oraz odpowiednio art. 16 ust. 1 pkt 45 ustawy o pdop wynika, że firmowych kosztów podatkowych nie mogą obciążać wydatki pracodawcy na działalność socjalną, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych. Na zasadzie wyjątku od tej reguły kosztem uzyskania przychodów są jednak świadczenia urlopowe wypłacane zgodnie z przepisami o ZFŚS.
Pracodawca zatrudniający według stanu na dzień 1 stycznia danego roku mniej niż 20 osób w przeliczeniu na pełne etaty ma wybór: może tworzyć ZFŚS lub wypłacać świadczenia urlopowe. Jeśli zdecyduje się wypłacać świadczenia urlopowe i ustali zasady ich wypłaty zgodnie z ustawą o ZFŚS, wówczas będzie mógł je zaliczać w ciężar kosztów podatkowych na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 42 ustawy o pdof lub art. 16 ust. 1 pkt 45 ustawy o pdop (szerzej o zasadach wypłaty świadczeń urlopowych pisaliśmy w GP nr 52 z 29.06.2015 r. na str. 7).
Również przedsiębiorcy, którzy zatrudniają 20 lub więcej pracowników, mogą zrezygnować z tworzenia Funduszu. Jednak ustawa o ZFŚS w takim przypadku nie przewiduje wypłaty świadczenia urlopowego. Tymczasem, jak już podkreślono, przepisy obu ustaw o podatku dochodowym wskazują, że takie świadczenie może być kosztem podatkowym wyłącznie wówczas, gdy zostało wypłacone zgodnie z ustawą o Funduszu. Z tego właśnie względu dotychczas fiskus twierdził, że gdy pracodawca, zatrudniający w danym roku co najmniej 20 pracowników (w rozumieniu ustawy o ZFŚS) dobrowolnie zrezygnuje z tworzenia ZFŚS na rzecz wypłacania świadczenia urlopowego, nie ma prawa obciążać kosztów firmowych ich wartością (por. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 stycznia 2015 r., nr IBPBI/2/423-1343/14/BG). Punkt widzenia organów podatkowych czasami prezentowany był również w orzecznictwie (por. wyrok WSA w Gorzowie Wlkp. z dnia 12 lutego 2015 r., sygn. akt I SA/Go 706/14). Jednak zdarzały się również wyroki rozstrzygające na korzyść przedsiębiorców. Przykładem może tu służyć wyrok NSA z dnia 27 marca 2014 r., sygn. akt II FSK 1049/12.
Aktualna wysokość świadczeń urlopowych jest dostępna w serwisie www.wskaźniki.gofin.pl, w dziale ZFŚS.
Na powyższy wyrok NSA powołała się autorka interpelacji poselskiej nr 32617, w której poruszyła problem rozliczenia w kosztach podatkowych świadczeń urlopowych wypłacanych przez pracodawców zatrudniających co najmniej 20 pracowników, którzy zrezygnowali z tworzenia ZFŚS. Odpowiadając na nią podsekretarz stanu w Ministerstwie Finansów w piśmie z dnia 5 czerwca 2015 r. potwierdził, że tego typu świadczenia nie są uznawane za świadczenia urlopowe w rozumieniu ustawy o ZFŚS, co uniemożliwia rozliczanie ich w kosztach na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 42 ustawy o pdof lub art. 16 ust. 1 pkt 45 ustawy o pdop. Jednak w przeciwieństwie do dotychczasowego stanowiska organów podatkowych, w opinii reprezentanta resortu finansów nie oznacza to, że - jak to nazwał udzielający odpowiedzi na interpelację - "świadczenia dla pracowników z tytułu urlopu" kosztu firmowego stanowić nie mogą. Jego zdaniem obciążanie nimi kosztów pracodawcy jest możliwe w oparciu o ogólną definicję kosztu podatkowego wynikającą z art. 15 ust. 1 ustawy pdop (i odpowiednio art. 22 ust. 1 ustawy o pdof), jako wydatkami ponoszonymi w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła ich powstawania, np. jako forma motywowania pracowników. Praktyka pokaże, czy organy podatkowe przyjmą do stosowania tę bardziej liberalną interpretację przepisów podatkowych.
Podstawa prawna
Ustawa z dnia 26.07.1991 r. o pdof (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.)
Ustawa z dnia 15.02.1992 r. o pdop (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.)
| ||||||||||||
|
||||||||||||
