Kolejny wyrok w sprawie odliczania VAT od zakupu kart paliwowych

Karty paliwowe są wygodną formą finansowania zakupów ze względu na odroczenie terminów płatności. Podatnicy chętnie korzystają z tej formy rozliczeń, szczególnie jeśli prowadzą firmy transportowe lub posiadają większą flotę samochodową.

Pojawiające się jednak orzeczenia NSA wzbudzają uzasadnione obawy podatników, dotyczące prawa do odliczenia podatku VAT z faktur wystawianych przez emitentów kart paliwowych.

Z wyroku NSA z 14 sierpnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1177/11 wynika, że emitent kart nie występuje ani jako nabywca ani jako dostawca towarów, gdyż nie ma on żadnego wpływu na termin ich dostawy, wielkość zakupów czy cenę paliwa.

Zdaniem Sądu, pośrednik, czyli emitent karty, nie dokonał nabycia ani dostawy paliwa, w związku z czym wystawiona przez niego faktura nie daje ostatecznemu nabywcy, czyli firmie transportowej, prawa do odliczenia podatku VAT od dokonanego zakupu.

NSA potwierdził więc, że faktury wystawianie przez emitentów kart paliwowych, nie dają prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Zdaniem redakcji, o czym wspomnieliśmy w artykule zatytułowanym "Zakup paliwa dokonywany za pomocą kart paliwowych – wyrok NSA", opublikowanym w "Poradniku VAT" nr 22 z 20 listopada 2014 r., wyrok ten wydaje się dość kontrowersyjny, gdyż żaden przepis ustawy o VAT nie zabrania emitentom występowania w roli pośredników dokonujących nabycia paliwa we własnym imieniu ale na rzecz ostatecznego klienta.

Ten niekorzystny dla podatników pogląd został podtrzymany przez kolejny wyrok NSA z 2 lipca 2014 r., sygn. akt I FSK 803/13, który oddalił skargę kasacyjną od wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 27 listopada 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 1274/12. Wyrok WSA był wykonaniem wspomnianego wcześniej orzeczenia NSA z 14 sierpnia 2012 r.

Odmiennego zdania był WSA w Warszawie, który w wyroku z 22 kwietnia 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 2040/13 (orzeczenie nieprawomocne) uznał, że duńska spółka, która udostępniała klientom karty paliwowe, dokonywała odpłatnej dostawy oleju napędowego na rzecz polskich przewoźników na terytorium Polski. Sąd potwierdził również fakt, że spółka uczestniczyła w transakcji łańcuchowej, której przedmiotem była odsprzedaż paliwa.

Jeden z ostatnich wyroków NSA z 15 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1478/13 prezentuje nieco łagodniejsze spojrzenie na sposób opodatkowania transakcji dokonywanych za pomocą kart paliwowych. Sąd uznał, że analizując transakcje pomiędzy wystawcą kart paliwowych a klientem należy rozważyć, jaki był zasadniczy cel nabycia karty – czy celem tym było ułatwienie w tankowaniu paliwa (usługa) i rozliczeniach z tym związanych czy też samo tankowanie (nabycie) paliwa (dostawa łańcuchowa).

NSA podkreślił, że klasyfikacja określonych transakcji jako czynności dostawy, czy też usługi powinna być uzależniona od każdorazowej dogłębnej analizy stanu faktycznego. Zdaniem Sądu, nie można w taki sam sposób klasyfikować transakcji, których jedynym elementem wspólnym jest to, że podmioty biorące udział w czynnościach zakupu korzystają z rozliczeń w formie kart paliwowych. W szczególności konieczna jest analiza postanowień umów łączących strony transakcji. Uzasadniając swoje stanowisko NSA wyjaśnił, iż:

"(…) Dla uznania transakcji jako transakcji łańcuchowej, istotne jest stwierdzenie, że na każdy z podmiotów uczestniczących w takiej transakcji następuje przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, czyli – w istocie – przeniesienie praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości korzystania z niej oraz ustalania warunków takiego korzystania. W przypadku zatem, gdy kolejny w łańcuchu podmiot ma prawo do kształtowania ceny towaru, warunków jego nabycia, ale także przykładowo obciążony zostaje ponoszeniem obowiązków reklamacyjnych w stosunku do np. wadliwego towaru, to uznać należy, że podmiot taki posiada prawo do faktycznego rozporządzania rzeczą jak właściciel. W tym kontekście znaczenie mają zarówno postanowienia umowne pomiędzy dostawcą paliwa i podmiotem udostępniającym karty oraz pomiędzy podmiotem udostępniającym karty a końcowym odbiorcą towaru.

W szczególności istotne jest to jaki wpływ na transakcję będzie miał podmiot udostępniający karty. Jeżeli z treści umów wynika, że podmiot ten będzie miał wpływ na istotne elementy transakcji, to wówczas należy uznać, iż rozporządza on daną rzeczą jak właściciel, czyli jest czynną stroną transakcji, w ramach której kolejna w szeregu dostawa, tj. dostawa na rzecz nabywcy, będzie dokonana (uznana za dokonaną) przez niego. Jednocześnie należy mieć na względzie, że dostawa łańcuchowa nie oznacza faktycznego wydania towaru na każdym etapie łańcucha, ani nie musi oznaczać, iż podmiot uznany za rozporządzający powinien rzeczywiście rozporządzać rzeczą w tym znaczeniu, iż przykładowo winien być świadomy wszystkich czynności związanych z dysponowaniem towarem, tj. np. kiedy i kto faktycznie obraca (obracał) towarem. (…)

Natomiast jeżeli z treści umów wynikałoby, że skarżąca spółka pobiera od nabywcy opłaty za wydanie oraz obsługę karty, przy czym jednocześnie nie posiada żadnych uprawnień decyzyjnych co do istotnych elementów związanych z dostawą towarów, np. nie kształtuje ceny towaru oraz nie ponosi odpowiedzialności za wady produktu, należałoby w takim stanie faktycznym przyjąć, iż spółka nie jest podmiotem, którego można by określić jako dostawcę (paliwo przekazywane jest bezpośrednio pomiędzy stacją paliw i nabywcą – klientem), zaś transakcja pomiędzy spółką i nabywcą nie nosi znamion dostawy. W takiej sytuacji spółka nie dysponuje paliwem jak właściciel, zatem nie może przekazać tego prawa, tj. odsprzedać paliwa, na rzecz swoich kontrahentów. Przy takim założeniu faktury nie powinny być wystawiane przez dostawcę (stację paliw) na spółkę, gdyż to nie ona jest nabywcą towaru.(…)"

Podatnicy powinni zatem przeanalizować umowy zawarte z emitentami kart paliwowych. Postanowienia wynikające z tych dokumentów będą miały kluczowe znaczenie dla prawidłowego zakwalifikowania transakcji i przyznania ewentualnego prawa do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanych faktur.