VAT od usług budowlanych w pytaniach Czytelników

W zależności od tego, kto jest nabywcą usług budowlanych i budowlano-montażowych istnieją dwa odrębne terminy powstania obowiązku podatkowego od tych usług.

W przypadku świadczenia przez podatnika VAT usług budowlanych i budowlano-montażowych na rzecz innego podatnika podatku VAT, podatku od wartości dodanej czy podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem, obowiązek podatkowy powstaje zasadniczo z chwilą wystawienia faktury (art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a) ustawy o VAT).

Jeżeli jednak podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem (art. 19a ust. 7 ustawy o VAT), to obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, czyli w przypadku usług budowlanych 30. dnia od dnia wykonania usług.

Dla prawidłowego określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku usług budowlanych istotne jest zatem ustalenie dnia, w którym usługa została wykonana, bowiem wykonanie usługi jest drugim po wystawieniu faktury terminem decydującym o momencie powstania obowiązku podatkowego.

W żadnym z przepisów ustawy o VAT nie określono wymogów uzależniających moment wykonania usługi od odbioru robót budowlanych na podstawie protokołów. Organy podatkowe podkreślają, że przez wykonanie usługi budowlanej należy rozumieć faktyczne jej wykonanie – czyli zrealizowanie przez usługodawcę wszystkich czynności składających się na usługę (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 20 czerwca 2014 r., nr IBPP2/443-251/14/IK).

Podatnik powinien zatem określić, kiedy zakończył prace budowlane określone w umowie i termin ten przyjąć jako datę wykonania usługi.

Natomiast faktura powinna być wystawiona najpóźniej w 30. dniu od daty wykonania usługi budowlanej.

Obowiązek podatkowy od wykonanej w listopadzie na rzecz czynnego podatnika VAT usługi budowlanej powstał – zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a) ustawy o VAT – z chwilą wystawienia faktury, czyli w listopadzie 2014 r.

Jak już wskazano w odpowiedzi na poprzednie pytanie, data podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego nie przesądza o momencie wykonania usługi budowlanej.

Z treści pytania wynika, że usługa została faktycznie wykonana w dniu 12 listopada. Gdyby zatem podatnik nie wystawił faktury za wykonaną usługę budowlaną, lub wystawił ją z opóźnieniem, to obowiązek podatkowy VAT powstałby w 30. dniu od dnia wykonania usługi, czyli 12 grudnia 2014 r.

W przypadku świadczenia usług budowlanych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej obowiązek podatkowy należy rozpoznawać na zasadach ogólnych. Oznacza to, że powstaje on zasadniczo z chwilą wykonania usługi budowlanej. Zgodnie jednak z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, jeżeli przed wykonaniem usługi podatnik otrzymał całość lub część zapłaty (m.in. zaliczkę, zadatek, ratę) obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Zatem podatnik, który otrzymał w listopadzie 30% należności za usługę, od kwoty otrzymanej zaliczki musi odprowadzić podatek należny. Podobnie będzie w przypadku kolejnej otrzymanej w styczniu zaliczki. Obowiązek podatkowy w stosunku do pozostałej części należności powstanie z chwilą wykonania usługi budowlanej, czyli zakończenia robót określonych w umowie.

Podstawowa stawka VAT na usługi budowlane wynosi 23%. Obniżoną do 8% stawkę VAT stosuje się na mocy art. 41 ust. 12 ustawy o VAT do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się, w myśl art. 41 ust. 12a ww. ustawy – obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 12b.

Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych dostępna jest w serwisie www.klasyfikacje.gofin.pl

Natomiast w myśl art. 41 ust. 12b, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w art. 41 ust. 12a, nie zalicza się:

• budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²,
   
• lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

Przepisy o VAT nie definiują w żaden sposób pojęć: budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odnieść się do definicji zawartych w przepisach ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r. poz. 1409 ze zm. – vide: interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 23 maja 2012 r., nr ITPP1/443-256/12/AP).

Przebudowa – jak wynika z ww. ustawy – to wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji.

Jeżeli więc wykonywane przez podatnika usługi mieszczą się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT (tj. dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym), to podlegają one opodatkowaniu w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 12 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że gmina, na rzecz której podatnik świadczy usługi budowlane jest podatnikiem VAT w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych.

W przypadku świadczenia przez podatnika VAT usług budowlanych i budowlano-montażowych na rzecz innego podatnika podatku VAT, podatku od wartości dodanej czy podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, o ile faktura ta zostanie wystawiona terminowo (nie później niż 30. dnia od dnia wykonania usługi). Jeżeli podatnik nie wystawi faktury, bądź też wystawi ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje w 30. dniu od dnia wykonania usługi (art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a), ust. 7 oraz art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT).

Jeżeli zatem na podstawie zawartej umowy, podatnik świadczy usługi budowlane na rzecz gminy, tj. podatnika VAT – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż z upływem terminu na jej wystawienie, czyli 30. dnia od wykonania usługi.

Nie ma jednak przeszkód, aby faktura dokumentująca usługę budowlaną została wystawiona wcześniej. Podatnik może ją wystawić najwcześniej 30. dnia przed wykonaniem usługi lub otrzymaniem całości lub części zapłaty a najpóźniej 30. dnia od wykonania usługi. Stanowi tym art. 106i ust. 3 pkt 1 oraz ust. 7 ustawy o VAT.

Należy mieć jednak na względzie, że wcześniejsze wystawienie faktury wiąże się z koniecznością wcześniejszego wykazania obowiązku podatkowego od tej usługi.