Wydatki na zakup drobnych upominków z logo firmy, przekazywanych kontrahentom

Zgodnie z zasadą ogólną, obowiązującą zarówno w 2013 r., jak i w 2014 r., podatnicy mogą odliczać VAT od zakupu towarów (i usług) w takim zakresie, w jakim te towary (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1 ustawy o VAT).

Jeśli więc zakup drobnych upominków z logo firmy (kalendarzy/długopisów) nie będzie związany z czynnościami opodatkowanymi podatnika, to nie będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia VAT od nabycia tych upominków. Jeśli jednak podatnik przyjął, że ww. upominki będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (tj. celem przekazania tych upominków była np. reklama firmy podatnika, który wykonuje czynności opodatkowane), to będzie on mógł odliczyć VAT naliczony od ich zakupu.

Jeśli podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia VAT od zakupu omawianych upominków (w całości lub w części), to ich przekazanie kontrahentom może się wiązać z koniecznością wykazania VAT należnego. Wszelkie nieodpłatne przekazania towarów należących do przedsiębiorstwa podatnika, jeśli przysługiwało mu, w całości lub w części, prawo do odliczenia VAT od zakupu tych towarów, uważane jest bowiem za dostawę towarów, skutkującą koniecznością wykazania VAT należnego (zob. art. 7 ust. 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym zarówno w 2014 r., jak i w roku poprzednim).

Obowiązek wykazania VAT od przekazania ww. upominków nie wystąpi jedynie w sytuacji, gdy upominki te będą spełniały definicję prezentów o małej wartości lub będą próbkami i przekazanie to nastąpi na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika.

W omawianym przypadku przekazywane kontrahentom upominki (tj. kalendarze/długopisy z logo firmy) nie stanowią próbek (wspomnijmy, że definicja próbki została zawarta w art. 7 ust. 7 ustawy o VAT). Należy zatem ustalić, czy są to prezenty o małej wartości.

W myśl art. 7 ust. 4 ustawy o VAT (w stanie prawnym obowiązującym w 2013 r. i 2014 r.), prezentami o małej wartości są przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

• o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł, jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób,
   
• których przekazania nie ujęto w ww. ewidencji, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł.

A zatem, jeśli jednostkowa cena nabycia upominków bez kwoty VAT, określona w momencie jego przekazania nie przekracza 10 zł, to przekazanie tych upominków nie będzie skutkowało obowiązkiem wykazania VAT należnego, a podatnik nie musi prowadzić ewidencji pozwalającej na ustalenie tożsamości osób, którym te upominki przekazał.

Przekazanie kontrahentom omawianych upominków nie będzie opodatkowane także wtedy, gdy ww. cena jednostkowa przekracza 10 zł, pod warunkiem jednak, że podatnik prowadzi ewidencję osób obdarowanych, a łączna wartość towarów przekazanych jednej osobie w roku podatkowym nie przekracza kwoty 100 zł.

Gdyby natomiast cena jednostkowa omawianych upominków (kalendarzy/długopisów) przekroczyła 100 zł, to podatnik byłby zobowiązany do wykazania VAT należnego od tego przekazania (pod warunkiem oczywiście, że przysługiwało mu prawo do odliczenia VAT od zakupu tych upominków).

Wspomnijmy, że o ile w odniesieniu do ww. 10 zł ustawodawca wskazał, że chodzi o cenę bez VAT (tj. cenę netto), o tyle takiego wskazania nie ma w przypadku ww. kwoty 100 zł. Uważamy, że również tutaj należy przyjąć, że limitem prezentu o małej wartości, przy prowadzeniu ewidencji osób obdarowanych, jest kwota 100 zł netto. Więcej na ten temat pisaliśmy w Biuletynie Informacyjnym nr 18 z 20 czerwca 2013 r., w artykule pt. "Czy limity prezentów o małej wartości to kwoty netto, czy brutto?"

Jeśli przekazanie kontrahentom drobnych upominków nie podlega opodatkowaniu VAT, po stronie podatnika nie wystąpi obowiązek skorygowania VAT naliczonego, odliczonego od zakupu tych towarów. W ustawie o VAT brak jest bowiem regulacji, która nakazywałaby dokonanie takiej korekty.

Zazwyczaj wydatki na zakup drobnych upominków z logo firmy ponoszone są w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Jednakże o tym, czy wydatki te mogą być uznane za koszt podatkowy przesądza to, czy są one wydatkami na reklamę, czy na reprezentację. Koszty reprezentacji zostały bowiem wyłączone z kosztów uzyskania przychodów (zob. art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o PDOP i odpowiednio art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o PDOF).

W ustawach o podatku dochodowym żadne z ww. pojęć nie zostało zdefiniowane. W praktyce (także organów podatkowych) przyjęło się, że reklama to wszelkie działania podatnika mające na celu rozpowszechnienie wiedzy o oferowanych przez niego produktach lub usługach, działania, których celem jest kształtowanie popytu, poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach bądź usługach, ich cechach i przeznaczeniu, w celu zachęcenia jak największej liczby potencjalnych klientów do nabywania towarów bądź usług od tego właśnie, a nie innego podmiotu gospodarczego. To działania podmiotu gospodarczego kształtujące popyt na jego towary, usługi lub markę, poprzez poszerzenie wiedzy o nich. Taką definicję reklamy zaprezentował np. Dyrektor Izby Skarbowej Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 8 października 2013 r., nr ILPB3/423-317/13-2/JG.

Dużo więcej wątpliwości wzbudza zdefiniowanie pojęcia reprezentacji na potrzeby podatku dochodowego, o czym wielokrotnie wspominaliśmy na łamach naszego czasopisma (np. w Biuletynie Informacyjnym nr 27 z 20 września 2013 r., w artykule pt. "Zakup usługi gastronomicznej - ujęcie podatkowe i ewidencja księgowa"). W dużym skrócie można powiedzieć, że wydatki na reprezentację to m.in. wydatki związane z działaniami podatnika nakierowanymi przede wszystkim na wykreowanie określonego wizerunku jego firmy. Nie ma przy tym znaczenia, czy wydatki te cechuje wystawność i okazałość.

Z reguły przekazanie klientom (potencjalnym klientom) drobnych upominków w postaci np. kalendarzy/długopisów z logo firmy ma na celu rozpowszechnianie wiedzy o firmie podatnika, oferowanych przez niego towarach/produktach/usługach. Jest to działanie nakierowane na zwiększenie popytu na oferowane przez niego towary/produkty/usługi. Przekazanie drobnych upominków z logo firmy może być uznane za reklamę, w związku z czym wydatki poniesione na zakup tych upominków podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów.

WAŻNE: Ocena, czy poniesione wydatki należą do kosztów reklamy (czy reprezentacji), wymaga każdorazowo analizy całokształtu działalności prowadzonej przez podatnika, ustalenia kręgu osób, którym wręczane są prezenty, okoliczności wręczenia prezentów, wartości prezentów, itd.

Również organy podatkowe nie kwestionują zaliczania do kosztów podatkowych wydatków na zakup upominków o niewielkiej wartości, opatrzonych logo podatnika, przekazywanych kontrahentom. Tak uznał np. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 11 września 2012 r., nr IBPBI/2/423-612/12/MS, stwierdzając:

"(…) Zarówno na gruncie orzecznictwa, jak i w praktyce gospodarczej przyjmuje się, iż gadżety o niewielkiej wartości, opatrzone logo firmy nie mają charakteru reprezentacyjnego. Zatem wydatki na zakup gadżetów opatrzonych logo firmy i przekazywanych przez Spółkę w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, będą stanowić koszty uzyskania przychodów (…)."

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 19 kwietnia 2013 r., nr IPPB5/423-100/13-3/MK stwierdził, że wszelkiego rodzaju wydatki ponoszone na zakup upominków oznaczonych logo podatnika (przekazywanych potencjalnym klientom) mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów tylko wtedy, gdy upominki te będą rozdawane masowo, tj. będą przekazywane każdemu zainteresowanemu podmiotowi.

Podobnie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 12 października 2012 r., nr ILPB3/423-307/11/12-S/EK:

"(…) wydatki poniesione na zakup prezentów dla kontrahentów mogą zostać zaliczone do kosztów reklamy tylko wówczas, gdy są rozdawane masowo, tzn. przekazywane są w taki sposób, by każdy zainteresowany podmiot miał możliwość ich otrzymania. Istota reklamy wiąże się bowiem z zamiarem dotarcia do jak najszerszej grupy odbiorców. (…)"

Zdaniem tego organu podatkowego, jeśli prezenty (gadżety) będą rozdawane ograniczonej grupie podmiotów (zwłaszcza partnerom handlowym), wydatki na ich zakup należy powiązać z reprezentacją. W konsekwencji:

(…) wydatki poniesione przez Spółkę w związku z zakupem prezentów (długopisy, kalendarze, komplety do kawy, breloki do kluczy, etui, jedwabne krawaty ze spinkami, MP4, multinarzędzia, latarki z kompletem narzędzi, pendrive, portfele, ramki cyfrowe, stacje pogodowe, zegary ścienne, kubki termiczne i inne gadżety) przekazywanych wybranym kontrahentom nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. (…)"

A zatem, jeśli podatnik przekazuje kontrahentom drobne upominki (kalendarze, długopisy itp.) z logo firmy i przekazanie to ma charakter masowy, to ujęcie w kosztach podatkowych wydatków na zakup tych upominków nie będzie kwestionowane przez organ podatkowy. Inaczej może być natomiast w przypadku wydatków na zakup upominków wartościowych, przeznaczonych zwłaszcza dla wybranej grupy kontrahentów.

Wspomnieć także należy, że ewentualny VAT należny, naliczony w związku z przekazaniem upominków kontrahentom, niezależnie od tego, czy przekazanie to ma charakter reklamy, czy reprezentacji, stanowi koszt podatkowy. Wynika to z art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o PDOP i odpowiednio art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. b) ustawy o PDOF.

Wydatki na zakup drobnych upominków z logo firmy dla kontrahentów obciążają koszty działalności operacyjnej jednostki. Faktura za zakup tych upominków może być zaksięgowana np. zapisem:

Wydatki na zakup ww. upominków mogą być ujęte w kosztach bezpośrednio po zakupie, np. zapisem:

Jeśli ww. upominki jednostka planuje przekazać kontrahentom w okresie późniejszym, to ich wartość może ująć np. na koncie zapasów (np. wartość kalendarzy/długopisów, zakupionych w grudniu 2013 r., przeznaczonych do wydania kontrahentom w następnym roku). W takim przypadku wartość ww. upominków może być zaksięgowana (w grudniu 2013 r.) np.:

Wydanie kontrahentom upominków w następnym roku może zostać zaksięgowane:

Natomiast ewentualny VAT należny od przekazanych kontrahentom upominków można zaksięgować: