Nieodpłatne noclegi opłacone przez pracodawcę a przychód u pracownika - wyrok NSA

(z wyroku NSA z 19 września 2014 r., sygn. akt II FSK 2280/12)

Przedmiotem sporu rozstrzygniętego w powyższym wyroku była interpretacja organu podatkowego, który nie zgodził się ze spółką w kwestii powstania przychodu u pracownika z tytułu nieodpłatnego udostępnienia noclegów.

Spółka dla przeniesionych służbowo pracowników zamierzała udostępniać bezpłatnie miejsca noclegowe w wynajętych i opłaconych przez nią kwaterach prywatnych lub hotelach pracowniczych.

Czynsz byłby kalkulowany z góry ryczałtowo, bez względu na to, ile osób i w jakim okresie faktycznie z tych noclegów by korzystało.

Ze względu na znaczną fluktuację pracowników uczestniczących w pracach prowadzonych budów, spółka zamierzała nie prowadzić żadnej ewidencji zakresu korzystania z noclegów.

Zdaniem spółki, u pracowników nie powstanie przychód z tego tytułu, gdyż będą to świadczenia w naturze, nie otrzymane, a jedynie pozostawione do dyspozycji, a ponadto ze względu na niemożność ustalenia kosztu wynajmu miejsca noclegowego przypadającego na konkretnego pracownika nie da się ustalić wartości przypadającego na niego świadczenia.

Innego jednak zdania był organ podatkowy; uznał mianowicie, iż przychodem tym będzie przypadająca na pracownika część ceny zakupu usługi, a wystąpi on w dniu zapłaty faktury za tę usługę, o ile nie przekroczy kwoty 500 zł miesięcznie, zwolnionej z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o PDOF; nie stoi temu na przeszkodzie ryczałtowy sposób opłacania kosztów noclegów, gdyż pracodawca zna liczbę pracowników, których zatrudnia i których oddelegowuje do realizacji określonego projektu, co w konsekwencji umożliwia przypisanie przychodu poszczególnemu pracownikowi.

Spółka wniosła skargę do WSA, który jednak ją oddalił, podając w uzasadnieniu, że w omawianej kwestii należy wskazać na wnioski wypływające z uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 października 2011 r. (sygn. akt II FPS 7/10), odnoszącej się do otrzymywania przez pracowników nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PDOF wskutek uzyskania uprawnienia do wykorzystania wykupionych dla nich przez pracodawcę pakietów świadczeń medycznych.

Natomiast innego zdania był NSA. Przede wszystkim, zdaniem NSA, wątpliwości nasuwa rozstrzygnięcie oparte na uchwale dotyczącej pakietów medycznych, w przypadku których pracownicy otrzymywali ochronę ubezpieczeniową, której realizacją mogło być (choć nie musiało) skorzystanie z pozostawionych do dyspozycji konkretnych świadczeń medycznych; świadczenie stanowiące treść pakietu medycznego (ochronę ubezpieczeniową) objęci nim pracownicy zatem otrzymywali, a nie tylko pozostawiano je im do dyspozycji. Świadczenie to nie było także powiązane z samą możliwością świadczenia pracy - swoje obowiązki pracownicze mogli bowiem wykonywać tak samo wtedy, gdy byli objęci dodatkowym ubezpieczeniem medycznym, jak i wtedy, gdy takiego bonusu od pracodawcy nie otrzymali.

Ponadto NSA stwierdził, że należy mieć także na uwadze wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. (sygn. akt K 7/13), w którym Trybunał uznał, że art. 12 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b ustawy o PDOF są zgodne z art. 2 w związku z art. 217 Konstytucji RP, jeżeli są rozumiane w ten sposób, że "inne nieodpłatne świadczenie" oznacza wyłącznie otrzymane przez pracownika przysporzenie majątkowe o indywidualnie określonej wartości. W uzasadnieniu tego wyroku Trybunał sprecyzował, że za przychód pracownika mogą być uznane tylko takie świadczenia, które zostały spełnione za jego zgodą i w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść, a korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

W świetle powyższego NSA stwierdził, że jakkolwiek skorzystanie ze świadczenia w postaci noclegu wykupionego przez pracodawcę niewątpliwie następuje za zgodą pracownika, niemniej świadczenie to nie jest spełnione w jego interesie, ale w interesie pracodawcy oraz nie przynosi pracownikowi korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby ponieść.