Koszty wyżywienia pracownika w delegacji - wpływ na przychód ze stosunku pracy

Pracownicy przebywali razem w delegacji. Spali w tym samym hotelu, jednak przedłożyli delegacje na inną kwotę, ponieważ śniadanie doliczane było do ceny noclegu tylko w przypadku skorzystania z niego. Jeden z pracowników nie korzystał ze śniadania (na jego prośbę śniadania nie zapewniono). Pozostali pracownicy oświadczyli, że zapewniono im śniadanie, więc dieta została im pomniejszona o 25%. Koszt jednego śniadania wynosił 25 zł. Czy korzystający ze śniadania powinni mieć doliczony przychód w wysokości 25 zł za każde śniadanie?

Przychodem do opodatkowania jest w tym przypadku różnica pomiędzy rzeczywistą ceną śniadania a kwotą, o którą pomniejszono dietę w związku z zapewnieniem bezpłatnego wyżywienia w postaci śniadania.

Zgodnie z § 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. poz. 167), dieta w czasie podróży krajowej jest przeznaczona na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia i wynosi 30 zł za dobę podróży.

Kwotę diety zmniejsza się jednak o koszt zapewnionego bezpłatnego wyżywienia, przyjmując, że każdy posiłek stanowi odpowiednio:

• śniadanie - 25% diety,
   
• obiad - 50% diety,
   
• kolacja - 25% diety.

W przypadku korzystania przez pracownika z usługi hotelarskiej, w ramach której zapewniono wyżywienie, podane zasady zmniejszania diety stosuje się odpowiednio (§ 7 ust. 4 i 5 rozporządzenia).

W myśl art. 21 ust.1 pkt 16 lit. a updof, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Minister Finansów uznaje, że ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a updof korzysta wyłącznie wartość tej części otrzymanych przez pracownika świadczeń na pokrycie kosztów wyżywienia w podróży (bez względu na formę tego świadczenia), która nie przekracza wysokości diety z tytułu podróży służbowej (por. interpretacje indywidualne z: 13 listopada 2012 r., nr DD3/033/44/OBQ/12/PK-838, 23 listopada 2012 r., nr DD3/033/46/OBQ/12/PK-840, 3 grudnia 2012 r., nr DD3/033/96/ILG/12/PK-2154). Również podległe Ministrowi organy podatkowe są zdania, że tylko nadwyżka kosztów wyżywienia ponad kwotę diety stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy (por. interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 15 kwietnia 2014 r., nr ILPB2/415-73/14-4/WM oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 25 lipca 2013 r., nr IPTPB1/415-278/13-7/AP).

W opisanym przypadku pracownikom, którzy korzystali ze śniadań w ramach usługi hotelarskiej, wypłacono po powrocie z podróży służbowej diety w wysokości 22,50 zł za każdą dobę podróży, gdyż dietę w wysokości 30 zł pomniejszono o koszt zapewnionego bezpłatnego wyżywienia w postaci śniadania, tj. o kwotę 7,50 zł (30 zł x 25%). Należy zatem przyjąć, że kwota diety przypadająca na jedno śniadanie wynosi 7,50 zł i w tym zakresie zapewnione przez pracodawcę wyżywienie podlega zwolnieniu od podatku, gdyż łącznie z dietą do wypłaty mieści się w granicach limitu pełnej diety, czyli 30 zł (o czym mowa w powołanych interpretacjach indywidualnych). Wynika z tego, że doliczona do przychodu pracowników (którzy korzystali ze śniadań) powinna zostać różnica pomiędzy ceną śniadania a kwotą, o którą pomniejszono dietę, czyli 17,50 zł (25 zł - 7,50 zł) za każde śniadanie.