Wydatki poniesione na ulepszenie środka trwałego nie są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Obciążają koszty podatkowe stopniowo, w formie amortyzacji. Koszty ulepszenia zwiększają bowiem wartość początkową ulepszanego środka trwałego.
O tym kiedy wydatki na ulepszenie zwiększają wartość początkową środka trwałego, stanowi art. 22g ust. 17 updof i art. 16g ust. 13 updop. Zgodnie z tymi przepisami, środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację, w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania. Wzrost wartości użytkowej mierzony jest w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji. W przypadku gdy ulepszenie łączy się z koniecznością nabycia części składowych lub peryferyjnych, ich wartość powiększa wartość początkową środka trwałego, o ile jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł.
Zwróć uwagę!
Gdy wydatki na ulepszenie nie przekraczają w danym roku limitu 3.500 zł, nie zwiększają wartości początkowej środka trwałego. Można je bezpośrednio zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. |
Ulepszeniem jest trwałe unowocześnienie środka trwałego, które podnosi jego wartość techniczną, jak i przystosowanie składnika majątku do wykorzystania go w innym niż pierwotny celu lub nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych wyrażające się w poprawie standardu użytkowego lub technicznego albo obniżce kosztów eksploatacji.
Wydatki poczynione w roku podatkowym do kwoty nieprzekraczającej 3.500 zł nie powodują ulepszenia środka trwałego w rozumieniu ustaw o podatku dochodowym, co nie skutkuje obowiązkiem podwyższenia wartości początkowej. Dopiero, gdy suma wydatków poniesionych na ulepszenie przekroczy w ciągu roku kwotę 3.500 zł, trzeba powiększyć wartość początkową środka trwałego o wartość wszystkich nakładów poniesionych na jego ulepszenie i rozpocząć naliczanie odpisów amortyzacyjnych od tej powiększonej wartości początkowej.
Przykład
W styczniu przedsiębiorca poniósł wydatek w kwocie 2.000 zł na adaptację środka trwałego. W związku z tym, że poniesiony wydatek nie przekroczył kwoty 3.500 zł, kwotę tę w całości zaliczył do kosztów uzyskania przychodów. W czerwcu tego samego roku poniósł kolejny wydatek na adaptację tego samego środka trwałego w wysokości 4.500 zł. Ponieważ suma wydatków na ulepszenie w roku podatkowym przekroczyła przyjęty limit, gdyż wyniosła 6.500 zł, w czerwcu przedsiębiorca podwyższył wartość początkową środka trwałego o tę sumę. W tym samym miesiącu dokonał korekty kosztów uzyskania przychodów o kwotę 2.000 zł. |
Ulepszeniem środka trwałego jest m.in. wydatek na nabycie części składowej lub peryferyjnej stanowiącej doposażenie środka trwałego lub wymianę części. Jednak w przypadku wymiany części dotyczy to sytuacji, gdy wymiana taka powoduje wzrost wartości użytkowej składnika majątku w stosunku do wartości z dnia przyjęcia go do używania.
Zwróć uwagę!
W przypadku nabycia części składowych lub peryferyjnych obowiązek podwyższenia wartości początkowej środka trwałego, do którego nabywane są te części, wystąpi dopiero wówczas, gdy ich jednostkowa cena nabycia jest wyższa niż 3.500 zł. |
Przykład
Podatnik ulepszył środek trwały, a suma wydatków na trzy części składowe wyniosła 8.500 zł, w tym tylko jedna część miała cenę nabycia wyższą niż 3.500 zł (tj. 4.000 zł). Ceny nabycia pozostałych wynosiły 3.000 zł i 1.500 zł. Podatnik zwiększył wartość początkową środka trwałego o kwotę 4.000 zł, a pozostałe wydatki w wysokości 4.500 zł zaliczył bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów. |
W przypadku gdy ponoszone są wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych do środka trwałego oraz inne wydatki na ulepszenie tego środka trwałego, do kwoty rocznego limitu na ulepszenie wlicza się także wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych nawet, jeżeli ich cena jednostkowa nie przekracza 3.500 zł. Oczywiście muszą to być wydatki mające charakter ulepszenia, które powoduje wzrost wartości użytkowej środka trwałego.
Przykład
Podatnik w celu ulepszenia środka trwałego nabył do niego części składowe o wartości 1.900 zł i 3.300 zł. W wyniku zamontowania tych części nastąpiła rozbudowa środka trwałego i wzrosła jego wartość użytkowa. Cena jednostkowa każdej z tych części nie przekroczyła 3.500 zł, w związku z tym poniesione wydatki (w sumie 5.200 zł) podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów. W tym samym roku podatkowym podatnik za 500 zł zakupił usługę, której wykonanie spowodowało ulepszenie tego środka trwałego. Koszty w wysokości 1.900 zł i 3.300 zł "wchodzą" do limitu, nie powiększają jednak wartości początkowej środka trwałego. Natomiast wartość usługi (500 zł) zwiększa wartość początkową ulepszonego środka trwałego, ponieważ suma wydatków na ulepszenie przekroczyła 3.500 zł. |
Dla podwyższenia wartości początkowej, w wyniku ulepszenia środka trwałego, bez znaczenia jest czy ulepszany środek trwały jest amortyzowany, czy też jego amortyzacja została już zakończona. Ulepszenie składnika majątku, który został w całości zamortyzowany powoduje dalsze naliczanie odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej powiększonej o kwotę dokonanego ulepszenia. Należy przy tym pamiętać, że suma wszystkich odpisów amortyzacyjnych nie może przekroczyć podwyższonej wartości początkowej środka trwałego.
Przykład
Podatnik posiada w ewidencji środków trwałych urządzenie o wartości początkowej 19.000 zł. Urządzenie to zostało w pełni zamortyzowane. Następnie podatnik dokonał modernizacji urządzenia, w skutek czego zmniejszyły się koszty jego eksploatacji. Wartość ulepszenia wyniosła 5.000 zł. Podatnik ponownie nalicza odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej podwyższonej do wysokości 24.000 zł. |
Ulepszenie środka trwałego nie powoduje ponownego rozpoczęcia jego amortyzacji. Ulepszony składnik majątku amortyzowany jest tą samą metodą, którą amortyzowany był przed ulepszeniem, tyle że od większej wartości. W sytuacji kiedy dany środek trwały amortyzowany był przed ulepszeniem np. metodą liniową, to tą samą metodę należy zastosować po jego ulepszeniu.
Odpisów amortyzacyjnych od zwiększonej wartości dokonuje się począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek trwały został ulepszony (art. 22h ust. 1 pkt 1 updof i art. 16h ust. 1 pkt 1 updop).
Przykład
Podatnik posiada w ewidencji środków trwałych urządzenie o wartości początkowej 60.000 zł, które amortyzuje metodą liniową przy zastosowaniu rocznej stawki amortyzacyjnej w wysokości 14%. W styczniu 2014 r. poniósł wydatek w kwocie 30.000 zł na ulepszenie urządzenia. Od lutego br. podatnik nalicza odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej podwyższonej do wysokości 90.000 zł. Nadal stosuje przy tym metodę liniową i tę samą stawkę amortyzacyjną. |
W innym momencie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, jeżeli ulepszony środek trwały amortyzowany jest metodą degresywną. Metoda ta polega na tym, że odpisy amortyzacyjne w pierwszym roku amortyzacji naliczane są od wartości początkowej środka trwałego. Natomiast w drugim i następnych latach podatkowych odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości, którą ustala się każdorazowo na początek roku podatkowego. Aktualna wartość jest więc różnicą pomiędzy wartością brutto, tj. ustaloną w momencie przyjęcia danego składnika majątku do środków trwałych, a sumą dotychczas dokonanych odpisów amortyzacyjnych (art. 22k ust. 1 updof i art. 16k ust. 1 updop). Oznacza to, że przy amortyzacji metodą degresywną, począwszy od drugiego roku amortyzacji, wartość początkową środka trwałego ustala się na początku każdego kolejnego roku podatkowego. W tym przypadku przepisy nie przewidują zmiany wartości początkowej w trakcie roku podatkowego. Zatem wartość początkową ulepszonego środka trwałego amortyzowanego metodą degresywną można zwiększyć w miesiącu następującym po dokonaniu ulepszenia tylko w pierwszym podatkowym roku jego używania, natomiast w kolejnych latach dopiero od początku następnego roku podatkowego.
Dokonując odpisów amortyzacyjnych metodą degresywną, w określonym momencie przechodzi się na metodę liniową. Po zmianie metody na liniową, wartość początkową ulepszonego środka trwałego można zwiększyć po dokonaniu ulepszenia.
Przykład
Podatnik w pełni zamortyzował środek trwały o wartości początkowej wynoszącej 80.000 zł. Amortyzacja odbywała się metodą degresywną. W styczniu 2014 r. nastąpiło ulepszenie środka trwałego. Wartość ulepszenia wyniosła 20.000 zł. Kwota ulepszenia podwyższyła wartość początkową środka trwałego w miesiącu ulepszenia. Od następnego miesiąca podatnik ponownie dokonuje odpisów amortyzacyjnych przy wykorzystaniu metody liniowej. Środek trwały będzie amortyzowany do momentu, gdy suma odpisów amortyzacyjnych wyniesie 100.000 zł. |
Wśród metod amortyzacji znajduje się m.in. jednorazowa amortyzacja, o której mowa w art. 22k ust. 7-13 updof i art. 16k ust. 7-13 updop. Jeśli przy tej metodzie amortyzacji do ulepszenia dochodzi w tym samym roku, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji środków trwałych i zamortyzowany jednorazowo, podatnik może jednorazowo wartość nakładów poniesionych na ulepszenie zaliczyć do kosztów podatkowych.
Przykład
Przedsiębiorca będący osobą fizyczną, spełniający warunki uznania go za małego podatnika, w styczniu 2013 r. nabył maszynę kwalifikowaną do grupy 5 KŚT. W tym samym miesiącu wprowadził ją do ewidencji środków trwałych i ustalił jej wartość początkową na kwotę 60.000 zł. Jednocześnie pełną kwotę poniesioną na nabycie tego środka trwałego zaliczył do kosztów podatkowych. W czerwcu 2013 r. maszyna została ulepszona. Wydatki na ulepszenie wyniosły 15.000 zł. W czerwcu wartość tego środka trwałego została podwyższona i w tym samym miesiącu przedsiębiorca zaliczył pełną kwotę poniesioną na ulepszenie do kosztów uzyskania przychodów. |
Jeżeli do ulepszenia jednorazowo zamortyzowanego środka trwałego dochodzi w roku następującym po roku wprowadzenia go do ewidencji środków trwałych, to od jego wartości początkowej podwyższonej o sumę wydatków poniesionych na jego ulepszenie odpisów amortyzacyjnych dokonuje się począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek trwały został ulepszony. Przy czym nie ma możliwości, by podatnik dokonywał jednorazowych odpisów od danego środka trwałego w latach następujących po roku, w którym wprowadził go do ewidencji środków trwałych.
Przykład
W październiku 2013 r. przedsiębiorca kupił maszynę produkcyjną o wartości 200.000 zł, wprowadził do ewidencji środków trwałych i zamortyzował jednorazowo. W styczniu 2014 r. dokupił do niej za 20.000 zł część peryferyjną. Wartość ulepszenia powiększyła wartość początkową środka trwałego w styczniu 2014 r. i począwszy od lutego tego roku odpisy amortyzacyjne są dokonywane od zwiększonej wartości początkowej, która po ulepszeniu środka trwałego wynosi 220.000 zł. |
|